МЫ В СОЦСЕТЯХ:

Экологические платежи: действующая практика исчисления и уплаты

Лысов Е.А.
 -
Опубликовано в номере: Бухгалтерский учет и налоги №2 / 2004

Действующая практика исчисления и уплатыэкологических платежей ставит перед налогоплательщиками,аудиторами и научным сообществом много первостепенных и животрепещущих вопросов.Основой для возникновения одного из них послужило определение Конституционногосуда РФ № 284-О, в котором экологические платежи были признаны неналогом, а фискальным сбором. По сути, речь идет о введении новогопонятия – фискальный сбор, определение которого не содержится в законодательствео налогах и сборах. В связи с этим на практике возникаетмножество вопросов по поводу начисления штрафных санкций поэкологическим платежам, а также начисления суммы пени.

Кроме того, для организаций, перешедших на упрощенную системуналогообложения, данная проблема также актуальна. Еслиэкологические платежи не являются налоговымиплатежами, то организации, использующие метод определения объектаналогообложения «доход-расход» не могут уменьшать свои доходы на суммуэкологических платежей. В этой связи у данных организацийвозрастают обязательства по уплате единого налога.

Рассмотрим развитие событий вокруг законности экологическихплатежей.

Плата за загрязнение окружающей среды установлена постановлениемПравительства РФ от 28.08.92 № 632. Размеры этой платы определяло МинприродыРоссии.

Верховный суд РФ своим решением от 28.03.02 № ГКПИ 2002-178 признал этопостановление незаконным на том основании, что плата за загрязнение окружающейсреды – это налоговый платеж, следовательно, ее должен устанавливать закон, а непостановление правительства. Кассационная коллегия Верховного суда РФ оставилаэто решение без изменения (определение от 04.06.02 № КАС 02-232). По сути, этоозначало, что с 4 июня 2002 года начислять экологические платежи больше было ненужно.

Конституционный суд РФ 10.12.02 в своем определении № 284-О призналэкологические платежи не налогом, а фискальным сбором, который не регулируетсяНалоговым кодексом. А раз так, они могут устанавливаться и постановлениемПравительства РФ. Это определение вступило в силу с 25 декабря 2002 года. Такимобразом, плата за загрязнение снова была признана законной.

Верховный суд 12.02.03, повторно рассмотрев дело о законности постановления №632 (решение № ГКПИ 03-49) и согласившись с Конституционным судом по поводутого, что фискальный платеж – плата за загрязнение окружающей среды – может бытьустановлен постановлением Правительства РФ, одновременно признал недействующимидва положения, а именно:

во-первых, пункт 2 постановления № 632, согласно которому нормативыэкологических платежей должно было устанавливать Минприроды России-

во-вторых, пункт 9 Порядка определения платы за загрязнение окружающей среды,утвержденного постановлением № 632. Этот пункт обязывал предприятия перечислятьэкологические платежи в сроки, которые также устанавливало Минприроды России, апри нарушении этих сроков разрешало списывать суммы недоимок поинкассо.

Правительство РФ пыталось обжаловать решение Верховного суда, но своимопределением от 15.05.03 № КАС 03-167 он оставил его без изменения.

В результате, с одной стороны, платежи за загрязнение окружающей среды – этофискальные сборы, а потому они законны. С другой стороны, были отменены тепункты постановления № 632, которые устанавливали нормативы платежей и сроки ихуплаты. Таким образом, сложилась парадоксальная ситуация: несмотря на то, чтопостановление
№ 632 действовало, рассчитать плату за загрязнение предприятиявсе равно не могли, так как не было ставок, по которым это можно было бысделать.

Правительство РФ не могло допустить, чтобы такая ситуация продолжалась долго.По этой причине 12 июня 2003 года Правительство РФ утвердило новое постановлениеза № 344 «О нормативах платы за выбросы», выполнив требования Верховного суда.Данное постановление вступило в силу 30 июня 2003 года (письмо МНС России от25.07.03
№ НА-6-21/826@).

Таким образом, с 30 июня 2003 года плата за загрязнение окружающей средывзимается. Но ведь были периоды, когда для перечисления экологических платежейне было законных оснований. Можно ли вернуть из бюджета излишне уплаченныесуммы? На этот счёт существуют две точки зрения.

С позиции налоговых органов, после того как Верховный суд 4 июня 2002 годапризнал экологические платежи незаконными, МНС России выпустило письмо от23.07.02 № НА-6-21/1065@ «О плате за загрязнение окружающей природной среды». Внем налоговые органы разъяснили, что с 4 июня плату за загрязнение начислять ненужно, но что касается прошлых периодов, то никаких оснований для возвратауплаченных ранее сумм нет. Когда Конституционный суд пришел к выводу, чтовзимание экологических платежей законно, МНС России выпустило свои разъяснения вписьме от 27.01.03 № НА-6-21/115@. В данном документе налоговые органы отменилисвое предыдущее письмо – со дня его выпуска. Кроме того, налоговые органыуказали, что экологические платежи необходимо платить, причем как за прошлыепериоды, так и в будущем. А что делать с платежами за 3 и 4 кварталы 2002 года,обещали сообщить дополнительно, но пока таких сообщений не было.

Можно сделать вывод, что подход налоговых органов заключается в том, чтоначислять плату за выбросы необходимо и не следует производить возврат суммэкологических платежей.

Согласно позиции налогоплательщиков с 4 июня и до 25 декабря 2002 года (когдавступило в силу определение Конституционного суда РФ № 282-О) для взимания платыза экологию нет законных оснований. В этот период действовало решение Верховногосуда, который признал экологические платежи незаконными. Такой позициипридерживаются и арбитражные суды. Например, в постановлении ФАССеверо-Западного округа от 19.05.03 № А56-30863/02 судьи указали, что прирешении вопроса о начислении экологических платежей в период с 4 июня до 25декабря 2002 года нужно руководствоваться решением Верховного суда РФ № ГКПИ2002-178.

После 25 декабря 2002 года формально надо было платить экологические платежи.Фактически до 30 июня 2003 года (дня вступления в силу постановленияПравительства РФ № 344) не были утверждены ставки платы за загрязнениеокружающей среды. Следовательно, рассчитать плату было невозможно.

Таким образом, начислять и вносить в бюджет плату за загрязнение окружающейсреды в период с 4 июня 2002 года до 30 июня 2003 года (то есть фактически за 3и 4 кварталы 2002 года, а также за 1 и 2 кварталы 2003 года) организации недолжны.

В связи с этим на практике возникает вопрос: если фирма в эти периодыперечисляла плату в бюджет, сможет ли она вернуть излишне уплаченные суммы?

Во-первых. Формально все основания для возврата есть.

Во-вторых. Осуществить возврат можно только через суд.

Если фирма в этот период экологические платежи в бюджет не перечисляла, тоналоговые органы не имеют права взыскать с организации недоимки, штрафы, а такжене могут начислить пени по следующим причинам:

Во-первых. Пункт 9 Порядка определения платы за загрязнение окружающей среды,в соответствии с которым задолженность по экологическим платежам можно былосписать с расчетного счета предприятия – должника по инкассо, не действует.Нормы Налогового кодекса РФ о списании на инкассо задолженности по экологическимплатежам также не могут быть применены, так как Конституционный суд РФ призналплатежи за загрязнение неналоговыми. Это подтверждает и судебная практика.Примером может служить постановление ФАС Московского округа от 02.06.03 №КА-А41/3458-03.

Во-вторых. Что касается штрафов, то в постановлении № 632, а также впостановлении № 344 за неуплату экологических платежей штрафы не предусмотрены.В соответствии со статьей 106 НК РФ «налоговым правонарушение признается виновносовершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборахдеяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иныхлиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность». Конституционныйсуд РФ признал платежи за загрязнение неналоговыми. Следовательно, Налоговыйкодекс РФ в этом случае не применяется, так как отсутствует санкция за неуплатуненалоговых платежей, а, следовательно, и само налоговое правонарушение.

В-третьих. Для начисления пени за просрочку экологических платежей наосновании статьи 75 НК РФ у налоговых органов также отсутствуют правовыеоснования. Налоговый кодекс не применяется к неналоговым платежам, к которымотносится плата за загрязнение. Кроме того, пени начисляются за нарушениесроков, что закреплено в статье 75 НК РФ. Сроки экологических платежейПравительство не установило. Сроки, которые были утверждены Минприроды России всоответствии с пунктом 9 Порядка определения платы за загрязнение окружающейсреды, не действуют.

В-четвертых. Плату за загрязнение администрирует налоговое ведомство. Этопротиворечит действующему законодательству, так как данные платежи являютсяненалоговыми и «не подчиняются» Налоговому кодексу.

Материалы судебной практики свидетельствуют о том, что в некоторых случаяхсудебные органы принимают решения в пользу налоговых органов. Так, постановлениеФАС Уральского округа от 09.04.03
№ Ф09-957/03-АК признает за налоговымиорганами право оштрафовать предприятие за опоздание с расчетом по плате зазагрязнение по статье 119 НК РФ. Постановлением от 21.05.03 № Ф09-1447/03-АК ФАСУральского округа признал правомерным оштрафовать предприятие по статье 122 НКРФ за неуплату экологических платежей. Данные постановления суды принимали до 30июня 2003 года, то есть до вступления в силу постановления Правительства РФ №344. С этой даты экологические платежи взимаются на законных основаниях. В связис этим актуальным является вопрос расчета экологических платежей и отражения ихв налоговом и бухгалтерском учете.

В постановлении Правительства РФ № 344 приведены нормативы расчета платы зазагрязнение. Размер платы зависит от следующих обстоятельств: от наименованиязагрязняющих веществ, от того, куда производится их сброс – в поверхностные илиподземные воды или в атмосферу, от объемов выбросов, так как выбросы могут бытьв пределах допустимых нормативов или в пределах установленных лимитов. Впоследнем случае ставки за единицу объема выбросов в пять раз выше, чем впервом. Если же выбросы превышают установленные лимиты, то плата за загрязнениеувеличивается еще в пять раз.

К базовым нормативам устанавливается специальный коэффициент, который в своюочередь зависит от экологического состояния атмосферного воздуха и почвыэкономических районов России, а также от состояния водных объектов по бассейнамрек и морей.

Приведем пример для расчета платы за загрязнение.

Пример 1. ООО «Система» расположено в городской местностиЦентрального района России. Предприятие производит шерстяные ткани, в результатечего образуется шерстяная пыль. Объем выбросов шерстяной пыли за 4 квартал 2003года составил 4 тонны, где 2 тонны – в пределах нормативов и 2 тонны – впределах установленных лимитов. Коэффициент, который учитывает экологическиефакторы в Центральном районе, для атмосферного воздуха составляет 1,9. Крометого, применяется коэффициент 1,2 при выбросе в атмосферу городов.

Норматив платы за выбросы в атмосферный воздух шерстяной пыли, всоответствии с приложением 1 к постановлению № 344, в пределах нормативовсоставляет 68 руб. за тонну, а в пределах лимитов – 340 руб. за тонну.

Общая сумма платы за загрязнение за 4 кварталсоставит:

(2 т х 68 руб./т + 2 т х 340 руб./т) х 1,9 х 1,2 = 1860руб.

Недостатком действующего законодательства в области взимания платы зазагрязнение является то, что им не урегулирован вопрос о расчете платы толькочто зарегистрированными предприятиями. С чего фактически начинать расчет платы ив какие органы обратиться – вопросы, на которые законодатель не дает ответов. Напрактике все происходит следующим образом. Налоговый орган направляет бухгалтерав территориальный орган Минприроды России – Комитет по природным ресурсам.Бухгалтер представляет в комитет информацию о видах деятельности организации,видах выпускаемой продукции и. т. п. На основании предоставленных данныхопределяются примерные размеры допустимых нормативов выбросов или сбросов. Затеморганизация должна своими силами или с помощью специальных лабораторийопределить точно объемы выбросов. По своим расчетам организация должна начислятьплату за загрязнение и представлять декларацию в налоговый орган.

Разумеется, что организация несет расходы, связанные с определением объемоввыбросов: оплата услуг специальных лабораторий, расходы по самостоятельномуопределению объемов выбросов и. т. п. В этом случае в целях главы 25 НК РФ насуммы данных расходов организация может уменьшить свои доходы при условииэкономического обоснования и документального подтверждения произведенныхрасходов.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, также могутуменьшить свой доход на суммы произведенных таких расходов, но только при ихэкономическом обосновании и документальном подтверждении.

Что касается непроизводственных организаций, то они должны получить справку вКомитете по природным ресурсам о том, что организация не загрязняет окружающуюсреду. Тем не менее, непроизводственным организациям также необходимопредоставить в Комитет по природным ресурсам информацию о своей деятельности.Если справка не получена, то величина выбросов организация должна рассчитатьсобственными силами. В этом случае с предприятий не требуют доказательств, чторассчитанные ими выбросы соответствуют действительности. Если государственныеорганы в этом сомневаются, то доказывать обратное придется им, а не организации.С экономической точки зрения ситуация является абсурдной по той причине, чтосумма, которая затрачена на расчет платежей, может превышать плату зазагрязнение, а это уже нарушение фундаментального принципа экономии,разработанного еще А.Смитом.

В бухгалтерском учете суммы платы за загрязнение включаются в состав расходов(в пределах нормативов и сверх нормативов), а именно:

дебет 26 кредит 68, субсчет «Расчеты по плате за загрязнение окружающейсреды» – начислена плата за загрязнение.

В целях налогообложения ситуация иная. В соответствии с п.4 статьи 270 НК РФ«при определении налоговой базы не учитываются суммы налога, а также суммыплатежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающуюсреду».

Чтобы было удобно для расчета налога на прибыль воспользоваться даннымибухгалтерского учета, к счету 26 можно открыть два субсчета: 26.1 «Плата зазагрязнение в пределах допустимых нормативов» и 26.2 «Плата за загрязнение сверхдопустимых нормативов».

В нашем случае будут возникать различия между налоговым и бухгалтерскимучетом по сумме платы за загрязнение. В этом случае возникает постоянная разница– расход, который уменьшает только бухгалтерскую прибыль (пункт 4 Положения побухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02,утвержденного приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н). В бухгалтерском учетенеобходимо отразить постоянное налоговое обязательство. Данная величинаопределяется следующим образом: сумму платы за сверхнормативные выбросы(величина постоянной разницы) умножают на ставку налога на прибыль.

Пример 2. Общая сумма платы за загрязнение ООО «Система» за 4 кварталсоставляет 1860 руб., в том числе:

  • в пределах нормативов – 136 руб. (2 т х 68 руб/т)-
  • сверх нормативов (в пределах лимитов) – 680 руб. (2 т х 340 руб/т).

В целях налогообложения принимается сумма в размере 136 руб.

В соответствии с пунктом 7 ПБУ 18/02 «под постоянным налоговымобязательством понимается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговыхплатежей по налогу на прибыль в отчетном периоде». В нашем случае сумма налога,которая приводит к увеличению платежей по налогу на прибыль, составляет 163,2руб. (680 х 24 %). Это происходит по той причине, что платёж в размере 680рублей не принимается в целях налогообложения. В результате сумма налога наприбыль по данным налогового учета должна быть больше, чем по даннымбухгалтерского учета.

В нашем случае бухгалтерские проводки следующие:

дебет 26/1 кредит 68 – 136 руб. – начислена плата в пределах нормативов-

дебет 26/2 кредит 68 – 680 руб. – начислена плата сверх нормативов-

дебет 99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» кредит 68 – 81,6 руб. –отражено постоянное налоговое обязательство.


Как подписаться >>>


Возврат к списку

(Нет голосов)